企业刑事合规是目前正在全国范围内推广的重要刑事争议解决机制,其目的在于保障经济运行,对经营良好的企业通过合规整改引导走上合法合规的道路,减轻、弥合企业犯罪带来的不利影响和后果。该程序可以广泛适用于多个领域,尤其是在煤炭这类因行业自身固有原因,煤炭企业被迫陷入涉税刑事风险的情况下,通过刑事合规可以挽救企业、稳定行业发展,具有积极意义。此次山西省检察院公布一批煤炭企业“如实代开”适用刑事合规程序的案例,具有典型意义。据此,本文对刑事合规和律师的辩护策略予以讨论,以供读者参考。
一、山西公布煤炭虚开合规典型案例,将对20余家企业启动合规
(一)煤炭行业发票难题持续存在,涉税风险居高不下
长期以来,在煤炭领域,煤炭收购企业缺少进项发票的难题一直难以解决,使得偷税、代开、挂靠等现象频发,易引发虚开增值税发票的涉税行政、刑事风险。山西是煤炭大省,煤炭行业对于部分地方的经济、就业、民生有着重大的影响。由于发票的关联性,虚开案件一旦串联爆发,对于依赖煤炭行业的地方,将造成沉重的打击。
煤炭行业进项发票缺乏的问题,短时间内难以得到妥善解决。为促进能源产业的优化升级,国家对煤矿的开采实施了配额制度,超额就无法正常销售。有的煤矿为解决积压的库存,压低价格违规对外销售,但销售收入不入账、也不开具发票。
收购煤炭的贸易企业、用煤企业出于各种原因,如自身缺乏议价能力、或贪图低价,购入了不带票的煤炭,其既无法抵扣增值税的进项税额,也无法在所得税上正常列支,税负重,只能寻求其他方法解决自身税务过高的问题。例如,寻找第三方代为开票,由于第三方与受票企业之间本身没有真实货物,同时可能存在资金回流,极易被认定为虚开。
(二)山西某地虚开涉案20余家企业,通过刑事合规稳定行业发展
近日,山西省检察院公布了一批涉案企业合规典型案例,其中案例二为“晋中介休市3家洗煤企业虚开增值税专用发票案”。经查,缺乏进项发票是当地的普遍现场,且选煤企业均系“如实有货代开”型,即涉案企业都真实购买了煤炭或其他原材料,只是由于无法取得发票,只能从第三方代开相应的发票,且第三方开具的发票与交易金额相符。涉案的企业高达20余家,这20余家企业将与本典型案例类似,均适用企业合规。
显然,煤炭企业“如实代开”有其苦衷,情有可原。这些企业均是正常经营的实体企业,对当地的就业、税收、经济发展具有积极作用。只要追缴回相应税款,通过合规整改工作保证企业合法、合规经营,确保企业不再购买不带票的低价煤炭、不再从第三方代开发票,就能取得良好的社会效果。
(三)注重合规实效,整改不合格仍将面临公诉
上列“晋中介休市3家洗煤企业虚开增值税专用发票案”还有一个值得注意的关键点,那就是此次先行开展合规的3家洗煤企业,只有2两家顺利通过了第三方组织的评估。有1家企业由于迟迟未能缴纳全部税款,合规整改期限届满后仍不具备复工复产的条件,未能通过第三方组织的评估,被认定为虚假整改,依法被提起公诉。
(四)小结与疑问
刑事合规之启动,须以主要责任人认罪认罚为前提。然而,涉税刑事案件尤其是虚开增值税专用发票案件的“罪与非罪”、“此罪与彼罪”,在实践中还存在争议。最典型的问题即在于,类似本案中的“有货代开”,究竟是否构成虚开增值税专用发票罪,不无疑问,可能尚在有罪与无罪的边界。
更为可虑的是,虚开增值税专用发票罪的刑罚很重,虚开的税款数额达到250万元以上,量刑幅度为10年以上有期徒刑或无期徒刑。根据笔者在实践中了解到的情况,现在对于可能判处3年以上有期徒刑的案件,检察机关多慎重启用刑事合规;对可能判处10年以上尤其徒刑的案件,有的地方直接拒绝启用刑事合规,或者即使启动了企业合规,也要追究主要责任人的刑事责任。
在这种情况下,如果能通过专业人士的介入,通过审查案件事实、解读税法原理,摆事实、讲道理,说服检察机关该种行为不构成虚开增值税专用发票罪,应当无罪或者构成其他10年有期徒刑以下的轻罪,则更能说服检察机关启动企业合规程序。
二、煤炭行业“如实有货代开”,选择无罪辩护还是刑事合规?
(一)从税法原理上说,“如实代开”不构成虚开犯罪
本文认为,根据虚开增值税专用发票罪的构成要件来判断,本典型案例中,如果当地20余家企业是因为购入了不带发票的煤炭等货物,让第三方为其开具“与实际购进货物相当的增值税专用发票”,属于如实代开类型的虚开行为,不应构成犯罪。
虚开增值税专用发票的罪状,《刑法》第205条规定的较为简单,这也是该罪名在实践中司法适用存在不统一的原因。早年间,办案机关多简单认定虚开增值税专用发票罪系行为犯,即只要开具与实际经营业务情况不符的发票,就构成虚开。这一观点已被最高人民法院的判决所否认。最高人民法院在典型案例“张某强虚开增值税专用发票案”中,明确:“不具有偷逃税收的目的,其行为未对国家造成税收损失,不具有社会危害性”,不构成犯罪。最高人民检察院在《最高人民检察院关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》中,也明确指出:“把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限”,“非骗税目的且没有造成税款损失的”虚开行为,不以虚开犯罪论处。
所谓如实代开,指的是受票方买进了不带票的货物,为取得发票,让第三方按照货物的数量、金额开具增值税专用发票,并如实申报缴纳增值税,受票方取得了抵扣税款的利益。由于增值税是价外税、流转税,只要每个缴纳、抵扣环节没有中断,最终会全部转嫁到消费者处,因此,在这种情形下,主观上并无骗税的故意,客观上也没有造成国家增值税款的流失,其危害性也较小,不应认定为犯罪,而应交由税务机关予以行政处理。
(二)司法实践口径不一,应当首先尽无罪辩护的努力
虽然如实代开由于不满足虚开增值税专用发票犯罪的构成要件,然而缺乏明确的法律规定,主要是《刑法》第205条对虚开增值税专用发票罪的规定,并没有明文要求其以主观的骗税故意、客观的增值税税款损失为要件。虽然最高人民法院、最高人民检察院多次强调,但是相关典型案例(并非指导性案例)、意见、复函的效力不高。就实践中来看,各地处理相类似案件的口径不一。有的地方认可如实代开不构成犯罪,但有的地方依然认定如实代开行为系虚开增值税专用发票罪。实际上,从此次山西曝光的典型案例可以看出,某地20余家企业代开发票的行为,均被定性为虚开增值税专用发票罪。
对于“如实代开”情形下,涉案企业和主要责任人员而言,其首先面临着是否开展无罪辩护的选择。尤其是如果可以适用刑事合规,通过认罪认罚、企业合规,最终取得不起诉决定,对于企业和主要责任人员而言,依然是良好的结果。然而,如果选择企业合规,就意味着当事人无法再进行无罪的抗辩,在合规过程中,对于当事人也有一定的风险,如:1、认罪认罚后,被定性虚开增值税专用发票罪,其由于刑罚较重,最终合规方案未能得到省检察院的批准。2、企业因为缴纳税款、滞纳金、罚金,导致已经无法开展正常的经营活动,无法通过合规评估审查。
由于此时尚处在检察机关审查起诉阶段,本文认为,辩护人应当本着为当事人利益的考虑,首先与检察机关沟通、交流,摆事实讲法理,把如实代开不构成虚开专票罪的理论、案例,以及两高的批复、意见,展现给检察机关,尽量说服检察机关,直接取得不起诉决定。如果不能直接取得不起诉决定,通过论证如实代开本身认定为虚开犯罪不符合虚开构成要件,且刑罚过重等问题,也可以说服办案的检察机关以及省检察院启动刑事合规。
(三)“如实代开”如果税额巨大,无罪、轻罪辩护仍有必要
在涉税犯罪之中,虚开增值税专用发票罪的刑罚很重,虚开税款数额超过250万元的,就可以判处十年以上有期徒刑。如果行为人对虚开增值税专用发票罪及其虚开税额认罪认罚,可能因构成十年以上的重罪。有的地方检察机关对于可能判处10年以上有期徒刑的犯罪,一般采取较为严格、谨慎的态度,难以启动刑事合规程序。
因此,辩护人可以通过分析案情、法理,在如实代开行为不够成虚开增值税专用发票罪的基础上,与检察机关沟通,退而寻求其他轻罪,如虚开发票罪、非法购买发票罪等,将可能的刑期减少到10年以下,以适用合规程序。
(四)加强与检察机关沟通,相机选择刑事合规
如实代开这类虚开行为,固然在税法上构成行政违法,但是该行为系企业出于无奈的下下策,社会危害性小、也未造成国家税款的损失,如果以虚开增值税专用发票罪定罪量刑,对于经营良好的煤炭企业而言将是重大打击,甚至可能关停破产。因此,对这类行为适用企业合规,符合中央“六稳六保”的精神。不过,也要看到,由于虚开增值税专用发票罪罪责重、刑期长,在适用企业合规中存在许多风险点,需要专业人士的介入和协力,才能让企业合规顺畅。总之,在大力推行刑事合规的今天,涉税刑辩律师的作用反而得到了进一步的加强。
三、注重刑事合规的辩护策略,配合检察机关顺利开展合规
(一)重案合规须层报省检察院批准,企业应提出有力理由
根据《关于建立涉案企业合规第三方监督评估机制的指导意见(试行)》第10条的规定,企业刑事合规程序应当依涉案当事人的申请启动。办案的检察机关在办案过程中如果发现其可以适用刑事合规程序,应当主动告知当事人。
在今年4月的“全国检察机关全面推开涉案企业合规改革试点工作部署会”上,提出刑事合规程序在全国范围内推开,但是,会议也强调:“对于涉案企业责任人可能判处三年以上有期徒刑的涉企犯罪案件,以及重大疑难复杂案件,各省级检察院要认真落实统一把关、逐案审核职责”。因此,对于三年以上的案件,均需通过省检察院的审核、批准。在这种情况下,启动、适用刑事合规程序,极为考验涉案企业,看企业能否从事实、法律两方面拿出详实有力的理由、证据,说服办案检察机关、省检察院,以适用刑事合规程序。
(二)事实层面:企业经营良好,具备合规价值
企业刑事合规程序,是相应中央“六稳六保”政策,对于经营状况良好、发展前景良好的企业,通过合规整改引导其走上合法合规经营的道路,降低企业违法犯罪带来的损害,减少对当地经济发展的影响。因此,企业必须实体经营,经营状况良好,为当地的经济发展、税收、就业作出贡献。特别是企业不能因为缴纳税款、滞纳金、罚款之后陷入停滞状态,依然要能恢复正常的经营状态和秩序。
(三)法律层面:从无罪、轻罪辩护入手,说服办案人员启动合规
对于办案人员而言,启动企业合规固然能够挽救涉案企业,但如果案情重大、复杂,例如可能判处三年以上的违法犯罪,对涉案人员通过合规予以不起诉,对于检察机关来说仍然具有较大压力;对于可能判处十年以上的犯罪,如果贸然不起诉,对于打击犯罪可能带来负面效果,因此检察机关一般拒绝予以合规不起诉。在这种情况下,涉案企业应当积极同检察机关予以沟通,从无罪、轻罪的辩护入手,纠正错误的罪名认定、金额认定。或者提出自首等减轻情节,将刑期降低,更能保证刑事合规程序的开展。
(四)注重合规实际效果,顺利通过第三方组织的评估
刑事合规程序须注重合规整改的效果,避免出现“虚假合规、纸面合规”的情形,如果整改不到位、未能通过第三方组织的评估,依然有可能被检察机关移送法院公诉,面临刑事制裁。因此,涉案企业如果进入合规整改程序,主要负责人被取保候审,应当积极开展相应的整改工作,对内加强制度建设,纠正违规制度;对外还要积极恢复正常生产、经营工作。在此次山西公布的典型案例中,就有企业因整改期限届满,未能恢复生产经营,而被认定不合格被移送起诉。因此,企业应当高度重视整改的效果,尤其是恢复正常生产这一块,要积极和公安、税务沟通,及时接触查封扣押,恢复税控盘、银行账户,如有困难,还可以申请缓交一定期限的税款等,助力企业早日恢复正常经营。
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